Bérelt Ingatlanon Végzett Beruházás Minősítése

márc 30, 2022 | Hírek

A gazdasági életben gyakran előforduló esemény, hogy egy vállalkozás más személytől bérelt ingatlanon (építményen ) számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Sztv.) 3. § (3) bekezdés 8. pont szerinti munkákat végez, végeztet.  Az sem ritka eset. ha a bérelt ingatlanon olyan munkákat végez, végezet, amely annak bővítését, rendeltetésének megváltoztatását, átalakítását, élettartamának növelését eredményezi.

A Sztv. 48 § (1) bekezdése alapján a tárgyi eszköznél értéket növelő bekerülési (beszerzési) értékként kell figyelembe venni a meglévő tárgyi eszköz bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának növelésével összefüggő munka, továbbá az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga (kapacitása, pontossága) helyreállítását szolgáló felújítási munka ellenértékét (saját vállalkozásban történt megvalósítása esetén az 51. § szerinti közvetlen önköltség aktivált értékét is).

A Sztv. 48. § (1) bekezdése szerinti munkák költségét a beruházások között kell könyvelni, akkor is, ha azokat bérelt ingatlanon végzik el.  A következőképpen a Sztv. 48. § (1) bekezdésében foglalt munkákra beruházásként hivatkozom.  Az alábbiakban azzal kapcsolatban fejtem ki álláspontomat, hogy idegen ingatlanon végzett beruházás aktiválása az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés  a) pontja alapján adófizetési kötelezettségét keletkeztet-e.

Az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja alapján ellenérték fejében teljesített termékértékesítés valósul meg, ha az adóalany vállalkozásán belül saját beruházása eredményeként tárgyi eszközt állít elő.

E jogszabályi rendelkezés kettős követelményt fogalmaz meg.  Egyrészt saját beruházásnak kell  megvalósulni, másrészt annak eredményeképpen tárgyi eszköznek kel  létre jönnie.  Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (továbbiakban: Áfa tv.) értelmező rendelkezés (259. § 21. pont) keretében definiálja a tárgyi eszköz fogalmát a következők szerint.  „Az ingatlan, valamint az olyan ingó termék, amely vállalkozáson belüli rendeltetésszerű használatot feltételezve, legalább 1 évet meghaladó időtartamban szolgálja a gazdasági tevékenység folytatását;”

Azonban az Áfa tv. nem tartalmaz értelmező rendelkezést a beruházás fogalmára, így mögöttes jogszabályként a Sztv. rendelkezései az irányadóak.  Tehát, ha nem saját beruházás következtében kerül sor a tárgyi eszköz előállítására, akkor a beruházó adóalany részéről termékértékesítés nem valósulhat meg, ezáltal az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja alapján adófizetési kötelezettség sem keletkezhet.  Amennyiben saját beruházásról van szó, de annak eredményeképpen nem jön létre az Áfa tv. értelmező rendelkezése szerinti tárgyi eszköz, akkor ugyancsak nem alkalmazható az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja.  Nagyon lényeges szabály, hogy a termékértékesítés megvalósulása nem annak függvénye, hogy a saját beruházáshoz kapcsolódó beszerzések tekintetében az adóalanyt adólevonási jog egészben, vagy részben megilleti-e, vagy sem.  Ugyanis az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja előfeltétel nélkül adóztatja tárgyi eszköz előállítását, ha az saját beruházás keretében valósul meg.  Tehát abban az esetben is termékértékesítésnek kell tekinteni tárgyi eszköz előállítását saját beruházásban, ha annak megvalósítása érdekében törtönt beszerzések tekintetében az adóalanyt egyáltalán nem illet meg adólevonási jog, illetve a beszerzések tekintetében előzetesen felszámított adó nem merül fel (pl. a beruházás saját alkalmazottak foglalkoztatása során előzetesen felszámított adó nem keletkezik).  Amennyiben az Áfa tv- 11. § (2) bekezdés a) pontja alapján adófizetési kötelezettség keletkezik, akkor sem áll fenn számlázási kötelezettség.

Az Áfa tv- 159 § (1) bekezdése alapján az adóalany köteles – ha e törvény másként nem rendelkezik – a 2. § a) pontja szerinti termékértékesítéséről,  szolgáltatásnyújtásáról  a termék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője részére, ha az adóalanytól eltérő más személy vagy szervezet, számla kibocsátásáról gondoskodni.  Saját beruházásában megvalósított tárgyi eszköz előállítás esetén az adóalany a termékértékesítés teljesítője, s egyben a termék beszerzője is.  Ebből adódóan az Áfa tv. 159 § (1) bekezdésben rögzített tényállási elem – a termék értékesítője és a termék beszerzője két külön személy – nem áll fenn, így az adófizetési kötelezettséget keletkeztető üzembe helyezést követően  számlát nem kell kibocsátani.  Azonban olyan számviteli bizonylatot készíteni kell, amely tartalmazza a következő adatokat: a létrehozott tárgyi eszköz leírása, a tárgyi eszköz mennyisége, az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja, az általános forgalmi adó alapja, az adó mértéke és a fizetendő adó összege.

A tárgyi eszköz fogalmából adódóan immateriális javak saját beruházásban történő előállítása nem tekinthető termékértékesítésnek.  Ugyancsak nem irányadó az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja, ha a saját beruházásában előállított ingatlan, ingó termék a vállalkozáson belül 1 évnél rövidebb időtartamban szolgálja a gazdasági tevékenység folytatását.  Tárgyi eszköz előállítása értelemszerűen mennyiségi növekedést jelent.

Előfordulhat, hogy a vállalkozás saját beruházás keretében saját tulajdonát képező ingatlan rendeltetését módosítja, például egy irodát műhellyé alakít át.  Ebben az esetben a vállalkozás tulajdonában álló ingatlanok száma nem változott.  Álláspontom szerint ennek következtében tárgyi eszköz előállítás nem valósul meg, függetlenül attól, hogy a saját beruházásról van szó.    Jogértelmezési bizonytalanságot okoz, hogy sem az Áfa tv., sem a Sztv. nem határozza meg a saját beruházás fogalmát.december 31. napjáig hatályos, az általános forgalmiadóról szóló 1992. évi LXXIV. törvényhez kapcsolódóan kiadott adóhatósági jogértelmezés szerint saját vállalkozáson belül végzett beruházásról akkor van szó. ha a beruházással kapcsolatban saját teljesítményérték (pl. saját anyag felhasználása) is felmerült.  Azzal kapcsolatban magam részéről még nem találkoztam az adóhatóság által kiadott tájékoztatással arra vonatkozóan, hogy ezt a jogértelmezés a 2008. január 1-jétől hatályos Áfa tv. alkalmazásban is irányadónak tekinthető-e.  Viszont teljesen egyértelmű, hogy vegyes beruházás fogalma az Áfa tv. rendszerében abszolút értelmezhetetlen lenne.  Egy beruházás az Áfa tv. rendszerében kizárólag kétféleképpen értékelhető: saját beruházás, vagy annak nem minősül. Egyéb opció nem képzelhető el.  Szerencsére  bérelt ingatlanon végzett beruházás esetében nem releváns, hogy saját beruházás keretében kerül elvégzésre.  Ugyanis a beruházás eleve nem valamely dolog létrehozására irányul, hanem a bérbeadó tulajdonában, illetve birtokában ( a bérlő albérletre adja az ingatlant) álló dolog bővítésére, rendeltetésének megváltoztatására, átalakítására, élettartamának növelésére, illetve felújítására.  Emiatt a bérlő tárgyi eszközeinek (ingóság, vagy ingatlan) mennyisége nem változik, ezért az ő szempontjából tárgyi előállításáról nem lehet szó.

A fentiek alapján egyértelműen leszögezhető, hogy bérelt ingatlanon végzett (ingatlan vagy ingó dolog előállításával nem járó) saját beruházás esetén a beruházás használatbavétele nem keletkeztet adófizetési kötelezettséget, függetlenül attól, hogy a beruházáshoz kapcsolódó beszerzések tekintetében a bérlő adólevonási jogot gyakorolhat.  Amennyiben a beruházás során saját teljesítményérték nem merül fel, akkor már csak emiatt sem lehet szó az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja szerinti termékértékesítésről.  Az Áfa tv. 34 § (1) bekezdése szerint a 11. § (2) bekezdésének a) pontjában említett esetben az adóalanyt megilleti a tárgyi eszköz előállításához felhasznált terméket, igénybe vett szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó levonásának joga akkor is, ha az egyébként egészben vagy részben nem illetné meg.  Az Áfa tv. 34 § (2) bekezdése alapján az adólevonási jog gyakorlásának egyéb feltételeinek sérelme nélkül, az (1) bekezdés szerinti adólevonási jog legkorábban a vállalkozásán belül végzett saját beruházás eredményeként előállított tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételkor keletkezik.

E szabályok szerint akkor is teljes mértékben levonható az áfa, ha a saját beruházás útján előállított tárgyi eszköz kizárólag az Áfa tv. 85-86. § -aiban említett  – áfa levonására nem jogosító – tevékenység(ek)hez használják, hasznosítják.  Azonban az áfa levonására az előállított tárgyi eszköz aktiválásával egyidejűleg kerülhet sor.  Álláspontom szerint az Áfa tv. 34. §-a nem alkalmazandó a bérelt ingatlanon végeztt beruházásnál, mivel arra az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja nem vonatkozik.